In Sintesi
- Il credito Ires chiesto a rimborso nel modello del consolidato non può cambiare strada: la dichiarazione integrativa non è utilizzabile per riqualificarne la destinazione in cessione infragruppo ex art. 43-ter del dpr n. 602/1973.
- La dichiarazione si emenda solo per correggere errori o omissioni: sulla destinazione dell'eccedenza, l'unico cambio consentito è dal rimborso alla compensazione, entro centoventi giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione.
- Lo ha chiarito l'Agenzia delle entrate con la risposta a interpello n. 147 del 16 luglio 2026, bocciando il progetto di una consolidante che puntava a cedere a sé stessa un'eccedenza residua di oltre 1,2 milioni di euro, per poi utilizzarla in compensazione.
- L'esito negativo sul primo quesito assorbe gli altri due: nessuna presa di posizione sull'abrogazione tacita del comma 8-ter dell'art. 2 del dpr n. 322/1998, né sui limiti di utilizzo del credito in capo alla cessionaria.
Credito Ires, percorso obbligato
Il credito Ires chiesto a rimborso nel modello del consolidato non può cambiare strada: la dichiarazione integrativa non è utilizzabile per riqualificarne la destinazione in cessione infragruppo ex art. 43-ter del dpr n. 602/1973.
La dichiarazione, quindi, si emenda solo per correggere errori o omissioni. Sulla destinazione dell'eccedenza, l'unico cambio consentito è dal rimborso alla compensazione, entro centoventi giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione.
Lo ha chiarito l'Agenzia delle entrate con la risposta a interpello n. 147 del 16 luglio 2026, bocciando il progetto di una consolidante che puntava a cedere a sé stessa un'eccedenza residua di oltre 1,2 milioni di euro, per poi utilizzarla in compensazione. E l'esito negativo sul primo quesito assorbe gli altri due: nessuna presa di posizione, quindi, sull'abrogazione tacita del comma 8-ter dell'art. 2 del dpr n. 322/1998, né sui limiti di utilizzo del credito in capo alla cessionaria.
Il caso
Il 31 ottobre 2024 la consolidante di un gruppo fiscale ha presentato il modello "Consolidato nazionale e mondiale 2024", relativo al periodo d'imposta 2023, dal quale emergeva un'eccedenza Ires a credito di 2.729.533 euro, indicata nel rigo CN24 come credito disponibile e destinata alla compensazione. Il 3 dicembre 2024 è seguita una dichiarazione integrativa ("rectius, dichiarazione tardiva", annota la risposta) con cui, compilando il rigo CN22, è stata indicata la cessione di 1,5 milioni di euro ai sensi dell'art. 43-ter, mentre il residuo di 1.229.533 euro veniva destinato a rimborso. Coerentemente, nel modello CNM 2025, relativo al periodo d'imposta 2024 e presentato il 29 gennaio 2026, il credito non è stato riportato.
Di qui il duplice passo prospettato nell'istanza: una seconda integrativa del CNM 2024 per spostare il residuo dal rigo CN24 (rimborso) al rigo CN22 (credito ceduto), a favore della stessa consolidante; e un'integrativa del modello Redditi SC 2023 di quest'ultima per recepire il credito nella sezione III ("Crediti ricevuti") del quadro RK e utilizzarlo in compensazione, anche con debiti di esercizi precedenti.
Quando l'integrativa è ammissibile
| Il quesito | La tesi della società | L'esito |
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| Ammissibilità di un'integrativa del modello CNM 2024 (periodo d'imposta 2023) al solo fine di variare la destinazione del credito Ires residuo da richiesta di rimborso a cessione infragruppo | La dichiarazione è emendabile in base ai principi generali: è atto di scienza e non negoziale irretrattabile, salvo le specifiche opzioni di regime | Negativo: non c'è alcun errore o omissione da correggere e il comma 8-ter ammette il solo passaggio dal rimborso alla compensazione. L'integrativa non è ammissibile |
| Applicabilità al cambio rimborso-cessione del termine di 120 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione, fissato dal comma 8-ter per il passaggio dal rimborso alla compensazione | Il termine non opera, riferendosi la norma alla sola compensazione; il comma 8-ter sarebbe comunque tacitamente abrogato dal vigente comma 8 (dl n. 193/2016) e la casella nei modelli avrebbe funzione meramente identificativa | Assorbito dall'esito negativo sul primo quesito: nessuna presa di posizione dell'Agenzia |
| Inapplicabilità del limite temporale del comma 8-bis al credito preesistente, con facoltà per la cessionaria di compensare anche debiti maturati in esercizi precedenti | Il vincolo presidia i crediti "emergenti" dall'integrativa, non quelli già correttamente dichiarati e liquidati; la cessione infragruppo non genera un credito nuovo ma ne trasferisce la titolarità: compensazione immediata | Assorbito: nessuna presa di posizione dell'Agenzia |
La tesi della società
Per l'istante valeva anzitutto il principio generale di emendabilità: la dichiarazione è di scienza e non un atto negoziale irretrattabile, salvo le specifiche opzioni di regime. Il termine di centoventi giorni del comma 8-ter, poi, non opererebbe, riferendosi la norma al solo passaggio dal rimborso alla compensazione; in ogni caso, la disposizione dovrebbe ritenersi tacitamente abrogata dal vigente comma 8 che, dopo il dl n. 193/2016, consente la correzione entro i più ampi termini di decadenza dell'accertamento, mentre la casella "Dichiarazione integrativa (art. 2, comma 8-ter, dpr 322/98)" presente nei modelli avrebbe una funzione meramente identificativa dell'operazione.
La società distingueva poi il credito "emergente" dall'integrativa, frutto della correzione di un errore, dal credito "preesistente", già correttamente dichiarato e liquidato: solo il primo sconterebbe il vincolo del comma 8-bis (compensabilità limitata ai debiti maturati dal periodo d'imposta successivo alla presentazione), posto a presidio dei crediti "nuovi" non ancora controllati. Né la cessione infragruppo genererebbe un credito nuovo, trasferendo solo la titolarità di un credito esistente, mentre l'integrativa della cessionaria nel quadro RK sarebbe il mero adempimento richiesto per garantire efficacia e tracciabilità della cessione: donde la compensazione immediata, senza vincoli temporali.
Il perimetro dell'integrativa
Il parere ricostruisce le due sole vie tracciate dall'art. 2 del dpr n. 322/1998. Il comma 8, come sostituito dall'art. 5 del dl n. 193/2016, consente di integrare le dichiarazioni dei redditi, Irap e dei sostituti d'imposta per correggere errori o omissioni, anche quando ne sia derivato un maggiore o minore imponibile, debito o credito, a favore come a sfavore del contribuente, entro i termini di decadenza dell'accertamento di cui all'art. 43 del dpr n. 600/1973 (31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione).
Il comma 8-ter, introdotto dall'art. 7 del dl n. 70/2011, permette invece di modificare l'originaria richiesta di rimborso dell'eccedenza d'imposta "esclusivamente per la scelta della compensazione", sempreché il rimborso non sia già stato erogato anche in parte, con dichiarazione da presentare entro centoventi giorni dalla scadenza del termine ordinario (richiamate ad adiuvandum la circolare n. 25/E/2012, punto 2.2, e le istruzioni del modello CNM 2026).
Fuori da tali fattispecie "resta esclusa la possibilità di integrare la dichiarazione originariamente presentata": per costante prassi (risoluzione n. 325/E/2002, risposta n. 187/2022), l'integrativa emenda gli elementi che concorrono a determinare imponibile e imposta, non le scelte rivelatesi a posteriori più o meno favorevoli, prive di un vizio della volontà da errore grave ed essenziale.
Niente errore, niente deroga
Nel caso concreto nessuna delle due vie è percorribile: la variazione non emenda alcun errore dichiarativo, e ciò preclude il comma 8; la deroga del comma 8-ter, dal canto suo, riguarda esclusivamente il passaggio dalla richiesta di rimborso alla compensazione. Proprio la lettera che la società invocava per sottrarsi al termine dei centoventi giorni segna così, nella lettura dell'Agenzia, l'inammissibilità della variazione a favore della cessione.
I quesiti assorbiti
La risposta negativa sul primo punto rende superfluo l'esame degli altri: i successivi quesiti, scrive l'Agenzia, "devono ritenersi assorbiti". Restano così senza presa di posizione la tesi dell'abrogazione tacita del comma 8-ter e l'applicabilità dei limiti del comma 8-bis al credito preesistente ceduto nel gruppo, con la possibilità per la cessionaria di compensare anche debiti di esercizi anteriori.
Articolo pubblicato su ItaliaOggi7 del 27 luglio 2026, a cura di Giancarlo Marzo e Jennifer Fuccella — Marzo Associati, Studio legale e tributario.
Domande frequenti
Il credito Ires chiesto a rimborso può essere trasformato in cessione infragruppo con una dichiarazione integrativa?
No. Secondo la risposta a interpello n. 147 del 16 luglio 2026 la dichiarazione integrativa non è utilizzabile per riqualificare la destinazione del credito Ires da richiesta di rimborso a cessione infragruppo ex art. 43-ter del dpr n. 602/1973.
Quale cambio di destinazione dell'eccedenza è consentito?
Sulla destinazione dell'eccedenza l'unico cambio consentito è dal rimborso alla compensazione, entro centoventi giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione, sempreché il rimborso non sia già stato erogato anche in parte (art. 2, comma 8-ter, dpr n. 322/1998).
Entro quali termini opera la dichiarazione integrativa "ordinaria"?
Il comma 8 dell'art. 2 del dpr n. 322/1998, come sostituito dall'art. 5 del dl n. 193/2016, consente di correggere errori o omissioni entro i termini di decadenza dell'accertamento di cui all'art. 43 del dpr n. 600/1973, cioè il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione.
Perché nel caso esaminato l'integrativa è stata ritenuta inammissibile?
Perché la variazione non emendava alcun errore dichiarativo — il che preclude il comma 8 — e perché la deroga del comma 8-ter riguarda esclusivamente il passaggio dalla richiesta di rimborso alla compensazione.
L'Agenzia si è pronunciata sull'abrogazione tacita del comma 8-ter e sui limiti del comma 8-bis?
No. La risposta negativa sul primo quesito ha reso superfluo l'esame degli altri: i successivi quesiti, scrive l'Agenzia, "devono ritenersi assorbiti".
